審計(jì)機(jī)構(gòu)正迎來全面監(jiān)管風(fēng)暴。

今年9月，財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)對(duì)普華永道開出“頂格”罰單，罰沒金額達(dá)4.41億元。近來，國(guó)內(nèi)多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?qū)徲?jì)過失，頻繁受到證券監(jiān)管部門的處罰。

根據(jù)同花順iFinD統(tǒng)計(jì)，今年年內(nèi)，證券監(jiān)管、財(cái)政部等有關(guān)部門對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違法處罰多達(dá)300余次。其中，涉及罰款和沒收違法所得的罰單過百項(xiàng)。處罰對(duì)象既包括瑞華、立信、大華等內(nèi)資所，也包含了普華永道、安永等外資所。

隨著上市企業(yè)造假等不良行為頻頻出現(xiàn)，被追究責(zé)任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師越來越多。一旦審計(jì)失敗，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不僅需要承受來自監(jiān)管部門的處罰，還要承擔(dān)由投資者訴訟帶來的民事賠償責(zé)任以及聲譽(yù)損失，甚至可能危及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的持續(xù)經(jīng)營(yíng)。

在應(yīng)對(duì)日益增加的訴訟風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的民事賠償能力方面，國(guó)際上通用的做法是通過投保職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)來轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)師事務(wù)所的訴訟風(fēng)險(xiǎn)；而在我國(guó)，則鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所采取購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金這兩種方式來應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)。

年內(nèi)逾40家審計(jì)機(jī)構(gòu)被罰

近期，除普華永道外，還有眾多知名審計(jì)機(jī)構(gòu)接連被處罰，引發(fā)了行業(yè)內(nèi)外廣泛關(guān)注。天職、大華、瑞華都領(lǐng)到千萬元級(jí)罰單，大信、上會(huì)、中天運(yùn)、中匯等十余家會(huì)計(jì)師事務(wù)所罰單均超百萬元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師同樣難以免責(zé)。

特別是2020年修訂的新證券法，創(chuàng)設(shè)了中國(guó)特色證券集體訴訟制度——特別代表人訴訟制度，50名以上投資者可依法授權(quán)投資者保護(hù)機(jī)構(gòu)作為訴訟代表人提起民事訴訟，中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任被不斷壓實(shí)。

由此，涉及虛假陳述違法行為，除監(jiān)管部門的罰單外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還可能面臨法院審判。在多項(xiàng)司法判決中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所被認(rèn)定負(fù)有連帶賠償責(zé)任（表1）。在“康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假案”中，廣州中院一審判決康美藥業(yè)賠償投資者損失24.59億元，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)全部連帶賠償責(zé)任。樂視網(wǎng)案件中，三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別在0.5%、1%以及1.5%的范圍內(nèi)承擔(dān)連帶責(zé)任。2024年6月初，投資者訴宜華生活一審案件，上市公司被判決賠償1.15億元，廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)100%連帶賠償責(zé)任。

某會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資深員工對(duì)記者感嘆，事務(wù)所處罰已成常態(tài)，會(huì)計(jì)師成為高風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)。

通常，會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)采取購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金這兩種方式來應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)。在事務(wù)所正常運(yùn)營(yíng)階段，一般不會(huì)涉及風(fēng)險(xiǎn)賠償問題；而在面臨高額行政處罰和法律責(zé)任時(shí)，這個(gè)問題就變得非常突出。無論是事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)防御，還是投資者的損失賠償，參加適當(dāng)?shù)呢?zé)任職業(yè)保險(xiǎn)和建立風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償基金都是事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師必要的選擇。

事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)防御現(xiàn)狀

提到職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，即便對(duì)不少正在執(zhí)業(yè)的會(huì)計(jì)師而言，仍是一個(gè)較為陌生的名詞。

職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所自行計(jì)提并管理的備用資金，用于應(yīng)對(duì)可能發(fā)生的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和賠償責(zé)任。最初，財(cái)政部規(guī)定，建立風(fēng)險(xiǎn)基金的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，每年提取的基金數(shù)應(yīng)當(dāng)不少于業(yè)務(wù)收入的10%。由于實(shí)施效果不盡如人意，2007年，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金提取比例下調(diào)到5%。在此后較長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)主要實(shí)行以職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金為主的風(fēng)險(xiǎn)抵御模式。

為規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)投保行為，提高其職業(yè)責(zé)任賠償能力，2015年財(cái)政部和原保監(jiān)會(huì)發(fā)文，鼓勵(lì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所盡快完成由提取職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金向投保職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)過渡。

盡管計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金和購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)都是會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)防控的措施，但二者存在本質(zhì)差別。計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金是風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部消化，而投保職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的方式，則是風(fēng)險(xiǎn)向保險(xiǎn)公司的外部轉(zhuǎn)移。

目前，大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所采取計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金與購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)并行的方法；少部分在職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)保障限額達(dá)到要求的情況下，不再提取職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金。從頭部會(huì)計(jì)師事務(wù)所投保和提取風(fēng)險(xiǎn)基金的情況來看，呈現(xiàn)出兩個(gè)明顯的特點(diǎn)：

一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金的賠償能力，普遍不足審計(jì)收入的10%。

2023年年末，普華永道和安永華明職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金之和，均為2億多元，不足其當(dāng)年審計(jì)收入的5%。畢馬威、德勤、天健等其他大量會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金之和，不足當(dāng)年審計(jì)收入的10%。

二是內(nèi)資所購(gòu)買的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，普遍高于國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

截至2023年末，普華永道、安永等四家，職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金之和均為2億多元。而頭部?jī)?nèi)資所審計(jì)收入普遍不及四大，但是職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金的保障能力更強(qiáng)。其中，立信僅職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額就達(dá)到了12.5億元，還計(jì)提了1.66億元的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金。致同所、中審眾環(huán)所的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)累計(jì)賠償限額和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金之和，均近10億元（表2）。

即便購(gòu)買了職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)，保障期限通常在5年以內(nèi)，短則一年。而根據(jù)我國(guó)《證券法》及相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，審計(jì)工作底稿的保存期限至少為10年。由于我國(guó)現(xiàn)行訴訟時(shí)效制度未將會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告的時(shí)點(diǎn)作為訴訟時(shí)效期間的起算點(diǎn)，故可能出現(xiàn)審計(jì)報(bào)告出具10年后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還要應(yīng)訴的情況。

從目前的情況來看，一是從事上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常能按照規(guī)定購(gòu)買職業(yè)責(zé)任險(xiǎn)，但累計(jì)賠償限額往往難以覆蓋相應(yīng)的審計(jì)收入；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所收到的罰單數(shù)量和罰沒金額越來越高，還可能面臨連帶賠償，一旦遇到索賠案件，其購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和提取的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金相對(duì)于龐大的索賠可能難以企及；三是保險(xiǎn)公司只對(duì)會(huì)計(jì)師的疏忽、過失行為等所導(dǎo)致的非故意行為履行賠償責(zé)任，常存在責(zé)任劃分不清的糾紛，導(dǎo)致實(shí)際賠付結(jié)果可能并不理想。

可見，當(dāng)前部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所購(gòu)買的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)和計(jì)提的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，對(duì)投資者合法權(quán)益的保障能力仍然有限。

強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)保障意識(shí)

據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)統(tǒng)計(jì)，全國(guó)范圍內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所2022年度購(gòu)買職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的保費(fèi)支出總額為2.14億元，計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金總額為12.66億元。而2022年度綜合評(píng)價(jià)靠前的百家會(huì)計(jì)師事務(wù)所,累計(jì)業(yè)務(wù)收入為733億元。相比審計(jì)規(guī)模，職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)保費(fèi)支出背后的保障限額與職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金所形成的總體保障水平，仍存在明顯缺口，導(dǎo)致許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所難以有效對(duì)沖審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

“這兩大制度在我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所得到了一定的重視，但也暴露出一些明顯的問題或缺陷。如，職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金易被挪用、最終分配容易引發(fā)爭(zhēng)議、資金占用成本高、實(shí)際操作中存在形式主義問題等。而職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)雖然作為一種有效的風(fēng)險(xiǎn)分散機(jī)制，但在我國(guó)實(shí)施的時(shí)間較短，事務(wù)所投保的意識(shí)也較淡薄，不僅導(dǎo)致投保率和投保額較低，而且實(shí)踐中往往會(huì)出現(xiàn)購(gòu)買保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所與相關(guān)保險(xiǎn)公司對(duì)是否應(yīng)該賠付及賠付金額的大小產(chǎn)生矛盾，從而影響該制度的推行和實(shí)施?！眹?guó)內(nèi)知名財(cái)稅審專家、高級(jí)會(huì)計(jì)師劉志耕說。

在強(qiáng)化兩大制度落地的同時(shí)，劉志耕認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更需要修煉內(nèi)功，加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范。他建議，一是堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，不管任何項(xiàng)目都必須全力以赴，嚴(yán)格認(rèn)真執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)過程中的任何缺陷或過失都可能導(dǎo)致審計(jì)者承擔(dān)連帶賠償責(zé)任；二是不走形式，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人一定要認(rèn)真復(fù)核工作底稿，不能僅是簡(jiǎn)單收集、匯總審計(jì)情況；三是千萬不能為了討好被審計(jì)單位而為其過度出謀劃策；四是巨額民事賠償責(zé)任往往與被審計(jì)單位異常的大事情、大項(xiàng)目有關(guān)，而這些往往在表面文章上都做得比較好，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一定要注意被審計(jì)單位的各種異?，F(xiàn)象或問題。

審計(jì)界的這場(chǎng)“大洗牌”雖然給各事務(wù)所帶來了不小的沖擊和挑戰(zhàn)，但也為行業(yè)的健康發(fā)展提供了重要契機(jī)。7月4日，財(cái)政部公開回復(fù)，肯定了兩位人大代表關(guān)于發(fā)展會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任險(xiǎn)的有關(guān)建議?；诖龠M(jìn)事務(wù)所發(fā)展和保障廣大投資者權(quán)益考慮，計(jì)提風(fēng)險(xiǎn)基金并購(gòu)買職業(yè)保險(xiǎn)有其現(xiàn)實(shí)意義。